Il est un principe acquis en droit français de l’universalité du patrimoine, mais également au plan fiscal, de la distinction entre le patrimoine privé et le patrimoine professionnel du chef d’entreprise.

Cette distinction n’est pas sans conséquence, notamment au plan fiscal, car les règles spécifiques des plus-values professionnelles, bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices non commerciaux ou bénéfices agricoles s’appliquent au patrimoine professionnel alors que ce sont les règles relatives aux revenus fonciers, revenus de capitaux mobiliers et plus-values de particuliers qui s’appliquent au patrimoine privé.

Il existe néanmoins des cas dans lesquels la distinction est relativement complexe à conceptualiser.

Un arrêt récent du Conseil d’Etat (CE, 3 juillet 2009, n° 298433, 3° et 8° sous-section Noel) démontre cet état de fait.

Le haut Conseil a en effet considéré que le contribuable ayant acquis un droit au bail portant sur un local dans lequel il exploite une entreprise individuelle est en droit, s’il acquiert ensuite la propriété dudit local et décide de le conserver dans son patrimoine privé, de maintenir à l’actif le droit au bail précédemment acquis.

En effet, le Conseil d’Etat précise que lors de l’acquisition du local, le droit au bail ne s’éteint pas par confusion des droits locatifs et de propriété sur la tête de la même personne.

Notons tout d’abord qu’il s’agit d’une jurisprudence fiscale dérogatoire, le Conseil d’Etat adoptant une position diamétralement opposée à celle de la Cour de Cassation qui, se fondant sur l’article 1300 du Code Civil, considère que le bail principal disparaît en cas d’acquisition du bien loué par le locataire principal (Cf. Cass. civ. 3^ème, 15 juillet 1971, Bull. civ. III, n°459).

Le Conseil d’Etat confirme donc la parfaite étanchéité au plan fiscal entre les deux patrimoines.

Cependant, ceci peut conduire à des hypothèses fiscalement invraisemblables.

En voici deux exemples démonstratifs.

. Exemple 1 : Un entrepreneur individuel détient dans son patrimoine privé un immeuble et a inscrit à l’actif du bilan de son entreprise individuelle le droit au bail détenu en vertu d’un contrat de bail commercial en bonne et due forme.

L’activité de l’entreprise a généré un déficit sur une longue période cristallisant ainsi au titre du dernier exercice clos un déficit reportable relativement important.

L’immeuble quant à lui a pris beaucoup de valeur.

Au jour de l’arrêt de l’exploitation et de la vente de l’immeuble, le propriétaire pourrait réduire considérablement la plus-value immobilière réalisée sur la vente de l’immeuble par l’obligation pour son patrimoine privé d’avoir à verser une indemnité d’éviction au patrimoine professionnel du fait de la rupture du bail commercial, indemnité non fiscalisée au titre du patrimoine professionnel puisque venant éponger le déficit reportable que l’entrepreneur individuel n’était pas parvenu à imputer faute de bénéfice.

On constate donc que l’univers juridique et fiscal gravitant autour d’une même personne physique à l’intérieur même d’un seul patrimoine, permettrait de neutraliser les effets fiscaux de l’opération d’ensemble.

Nul doute que l’Administration ne sera pas encline à admettre une telle opération, qui, précisons-le, est très fréquente lorsque le fonds est exploité par une société détenue par le propriétaire de l’immeuble ; hypothèse dans laquelle il existe deux patrimoines bien distincts.

. Exemple 2 : Prenons toujours le même cas d’espèce avec cette fois une entreprise individuelle générant un bénéfice taxable et une vente d’immeuble exonérée de plus-value, par exemple parce que le vendeur est propriétaire de l’immeuble depuis plus de 15 ans.

Dans ces conditions, et à la suite des ventes successives ou simultanées de l’immeuble et de l’entreprise individuelle, l’Administration pourrait reprocher au contribuable de ne pas avoir perçu d’indemnité d’éviction lors de la rupture du bail et mettre en œuvre une procédure de rectification sur ce fondement au motif d’un acte anormal de gestion.

Ceci conduirait en réalité à considérablement réduire une plus-value immobilière exonérée pour accroître un bénéfice d’exploitation taxable au titre de l’impôt sur le revenu.

Il s’agit très exactement du même principe que, dans l’exemple précédent, mais appliqué à un cas d’espèce pour lequel le versement d’une indemnité d’éviction aurait des conséquences fiscales désastreuses pour le contribuable.

Au vu de la dernière jurisprudence du Conseil d’Etat, nul doute que l’Administration ne perdra pas l’occasion en cas de contrôle de rectifier fiscalement une telle opération.

Ici encore, on pourrait comprendre le désarroi du chef d’entreprise qui voit une quote-part, voire la totalité d’une plus-value immobilière exonérée, requalifiée en bénéfice d’exploitation imposable.

Il convient donc d’être très attentif aux éléments que l’entrepreneur individuel entend inscrire ou non à l’actif car les conséquences fiscales peuvent être non seulement très importantes, mais également beaucoup plus difficiles à appréhender que dans le cadre d’une exploitation en société.

M^e Thomas Jany, avocat au Barreau de Bordeaux